Der EuGH hat sich in seinem Urteil vom 13. November 2025 – Rs. C-639/24 zu Nachweispflichten bei innergemeinschaftlichen Lieferungen geäußert.
I. Der Sachverhalt
Die kroatische Gesellschaft FLO VENEER d.o.o. (im Folgenden Klägerin) handelt mit Eichenstämmen. Sie lieferte im Zeitraum vom 01.01.2020 bis zum 31.03.2020 Eichenstämme an einen Erwerber in Slowenien und behandelte diese Lieferungen als innergemeinschaftliche Lieferungen, die von der Mehrwertsteuer befreit sind (Art. 138 Abs. 1 der Mehrwertsteuerrichtlinie (MwStRL)).
Im Rahmen einer Steuerprüfung stellte die kroatische Steuerverwaltung fest, dass die Waren tatsächlich von Kroatien nach Slowenien verbracht wurden. Die Klägerin legte zum Nachweis verschiedene Unterlagen vor (schriftliche Erklärungen des Erwerbers nach Art. 45a Abs. 1 Buchst. b Ziff. i der Durchführungsverordnung (EU) Nr. 282/2011 – im Folgenden VO genannt, Rechnungen, Versandscheine und CMR-Frachtbriefe).
Dennoch versagte die Steuerverwaltung die Steuerbefreiung mit der Begründung, die konkreten formellen Voraussetzungen des Art. 45a der VO seien nicht vollständig erfüllt. Die vorgelegten Unterlagen reichten nicht für die vorgesehene Vermutung einer innergemeinschaftlichen Lieferung. Das Einspruchsverfahren blieb für die Klägerin erfolglos, sodass sie Klage vor dem Verwaltungsgericht Zagreb erhob. Dieses hat das Verfahren ausgesetzt und dem EuGH die Sache im Rahmen eines Vorabentscheidungsersuchens vorgelegt.
Das vorlegende Gericht wollte im Kern wissen, ob die Steuerbefreiung für innergemeinschaftliche Lieferungen allein deshalb versagt werden darf, weil ein Steuerpflichtiger nicht alle formellen Nachweise nach Art. 45a der VO vorlegen kann, oder ob die Steuerbehörden auch dann alle sonstigen vorliegenden Beweismittel prüfen müssen, um das tatsächliche Vorliegen einer innergemeinschaftlichen Lieferung (Warenbewegung von einem Mitgliedstaat in einen anderen) festzustellen.
II. Die Entscheidung
Der EuGH stellte klar, dass Art. 45a der VO nur die Fälle regelt, in denen eine Vermutung für die Warenbewegung gilt und die Vorschrift keine abschließende Beweisregel sei. Werden die dortigen Voraussetzungen nicht erfüllt, müssten die Steuerbehörden alle anderen vorgelegten Nachweise würdigen und entscheiden, ob die Steuerbefreiung zu gewähren sei.
Dabei gingen materielle Voraussetzungen Formalien vor, denn Art. 138 Abs. 1 MwStRL verknüpfe die Steuerbefreiung nicht mit dem Besitz bestimmter formaler Dokumente. Entscheidend sei, ob die materiellen Voraussetzungen einer innergemeinschaftlichen Lieferung tatsächlich erfüllt seien.
Nach ständiger Rechtsprechung dürften formelle Anforderungen den Anspruch auf eine Steuerbefreiung nicht vereiteln, wenn die materiellen Voraussetzungen vorlägen. Die Versagung allein wegen Formfehlern ist aus Sicht des EuGH nur zulässig, wenn sich der Steuerpflichtige an einer Steuerhinterziehung beteiligt oder die Verletzung formeller Pflichten verhindert, dass die Steuerbehörde das Vorliegen der materiellen Voraussetzungen zuverlässig feststellen kann.
Im Ergebnis müssen die Steuerbehörden daher sämtliche vorhandenen Unterlagen (z. B. Rechnungen, CMR-Frachtbriefe, Zahlungsbelege, Lagernachweise) berücksichtigen und im Rahmen einer Gesamtwürdigung prüfen, ob mit Ihnen eine innergemeinschaftliche Lieferung nachgewiesen werden kann. Aus Sicht des EuGH kann die Versagung nicht allein auf das Fehlen der in Art. 45a der VO genannten Dokumente gestützt werden.
III. Auswirkungen für die Praxis
Aus der Entscheidung des EuGH ergibt sich, dass Art. 45a der nicht als abschließender Katalog der Nachweise zu verstehen ist, sondern als Beweiserleichterung. Unternehmen können die Steuerbefreiung auch mit anderen geeigneten Belegen nachweisen, wenn die Vermutung des Art. 45a der VO nicht greift. Die Steuerbehörden dürfen die Befreiung nicht automatisch mit Verweis auf formale Mängel verweigern, insbesondere nicht, wenn das Vorliegen einer innergemeinschaftlichen Lieferung anhand der Gesamtheit der Beweise festgestellt werden kann.
Dies gilt aus Sicht des EuGH nur in den Fällen nicht, in denen der Steuerpflichtige einen Betrug begeht bzw. sich daran beteiligt oder wenn der Formmangel die materielle Prüfung faktisch unmöglich macht. In diesen Fällen kann die Steuerbefreiung versagt werden. Dass die Steuerbefreiung bei einem Betrug oder einer Beteiligung an einem Betrug versagt werden kann, ist übrigens nichts Neues, denn diese Sichtweise vertritt der EuGH bereits durchgängig seit vielen Jahren.
Für die Praxis bedeutsam ist die Entscheidung dahingehend, dass auch beim Nichterfüllen der Voraussetzungen des Art. 45a der VO die Steuerbefreiung nicht direkt verloren geht. Dies stets unterstellt, dass die physische Warenbewegung tatsächlich stattgefunden hat. Dennoch sollte möglichst versucht werden, die dort genannten Nachweisverpflichtungen zu erfüllen, um unnötige Streitigkeiten mit der Finanzverwaltung zu vermeiden. In Deutschland wird Art. 45a der VO im Kern durch § 17a UStDV umgesetzt, der auch als sog. „Gelangensbestätigung“ bekannt ist. Zusätzlich ermöglicht § 17b UStDV aber auch noch den Gelangensnachweis mittels sonstiger Belege.
Unternehmen sollten dafür sorgen, dass die geforderten Nachweise exakt vorliegen, aber auch erwägen, vorsorglich andere Formen der Nachweise zu den Warenbewegungen zu sichern, um sie um Zweifel bei Betriebsprüfungen vorlegen zu können. Erfahrungsgemäß liegen ohnehin zu allen Vorgängen zahlreiche Unterlagen bzw. Daten vor. Sie im Zweifel für kommende Betriebsprüfungen zu sichern, ist im Moment der Abbildung von Geschäften leichter, als sie Jahre später im Rahmen von Betriebsprüfungen rekonstruieren zu müssen. Wenn Geschäfte unzweifelhaft keine Nachweisprobleme beherbergen, ist eine vorsorgliche Speicherung selbstverständlich überflüssig, aber im Ernstfall kann Haben besser als Brauchen sein.
Ihr Autor: Rechtsanwalt Heiko Panke
